Przedsiębiorcy w zawieranych między sobą porozumieniach handlowych niejednokrotnie zawierają klauzule o karach umownych, które mają zabezpieczać interesy stron w przypadku niewywiązania się z umowy. Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kara umowna jest zatem swoistym rodzajem odszkodowania, które można zastrzec tylko w przypadku zobowiązań niepieniężnych.
Kiedy kara umowna może być kosztem podatkowym?
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT za koszty uzyskania przychodu nie uważa się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.
Jeszcze niedawno organy podatkowe w wydawanych interpretacjach potwierdzały możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych wynikłych z opóźnienia w realizacji zobowiązania niepieniężnego (np. dostarczenia towarów), jeżeli podatnik był w stanie wykazać, że opóźnienie to wynikło z przyczyn od niego niezależnych. W takim bowiem przypadku, skoro kara nie znajdowała się w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, wystarczyło wykazanie przez podatnika związku zapłaconej kary umownej z przychodem na zasadach ogólnych wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i 22 ust. 1 ustawy o PIT. Utarło się, że taki związek nie istniał, jeżeli opóźnienie powodujące obowiązek zapłaty kary było wynikiem nieprawidłowości będących następstwem nieracjonalnego i niestarannego działania podatnika. Przykładowo, w interpretacji z 12 października 2018 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.466.2018.1.BO, Dyrektor KIS stwierdził, że wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych karę umowną zapłaconą w związku z nieterminowym ukończeniem prac, które przedłużyły się z uwagi na złe warunki pogodowe.
Zobacz też wpis: Kiedy kara umowna jest kosztem?
Zmiana stanowiska organów podatkowych
Począwszy od 2019 roku w wydawanych interpretacjach nastąpiła zmiana stanowiska w zakresie kar umownych. Po pierwsze fiskus wskazał, że przepisy art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT nie precyzują, że kosztem nie mogą być tylko wydatki z tytułów wymienionych w tych przepisach, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika na skutek niedochowania przez niego należytej staranności. Zatem kary umowne nie będą kosztem bez względu na to, czy podatnik przyczynił się do powstania szkody, czy okoliczność ta była od niego zupełnie niezależna.
Po drugie, zmieniło się stanowisko co do kar umownych będących wynikiem nieterminowej realizacji zobowiązania. Organy podatkowe stwierdziły, że za „wady dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług” określone w przepisie należy uznać także opóźnienie w realizacji zobowiązania, za które dłużnik ponosi odpowiedzialność. Jeżeli zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego lub postanowieniami umowy dłużnik odpowiada wobec wierzyciela w przypadku wystąpienia opóźnienia, niezależnie od dochowania przez niego należytej staranności, nie może kwoty zapłaconego odszkodowania czy kary umownej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
