W wielu sytuacjach indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego pozwala podatnikom na wyeliminowanie lub przynajmniej ograniczenie ryzyka podatkowego podejmowanych działań. Biorąc pod uwagę wysoki poziom skomplikowania i niejasności wielu przepisów prawa podatkowego jest to korzystna dla podatników instytucja prawna. Praktyczne zainteresowanie podatników interpretacjami podatkowymi potwierdza ilość wniosków o ich wydanie. W 2017 roku złożono prawie 30 tysięcy wniosków o wydanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Kto wydaje indywidualne interpretacje podatkowe?

Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego jest wydawana na wniosek złożony przez podatnika przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej). Obok indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawane są również inne rodzaje interpretacji przepisów. Są to:

1. interpretacje ogólne (wydaje je – z urzędu lub na wniosek organu administracji publicznej – minister właściwy do spraw finansów publicznych),
2. objaśnienia podatkowe (wydawane z urzędu przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych).

Jakie skutki wywołuje indywidualna interpretacja podatkowa?

Skutki prawne wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dla podatnika (wnioskującego o jej wydanie) mogą być dwojakiego rodzaju. W zależności od ich rodzaju określa się je jako szeroką lub wąską ochronę podatnika.

Najdalej idącą korzyścią dla podatnika (tzw. szeroka ochrona) jest to, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej nie może mu szkodzić. Interpretacja chroni zatem przed negatywnymi skutkami podatkowymi. Zastosowanie się do takiej interpretacji zwalnia też co do zasady z obowiązku zapłaty podatku. Warunkiem zaistnienia tych korzystnych konsekwencji jest to, aby zastosowanie się do interpretacji nastąpiło przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną. Zakres szerokiej ochrony określa art. 14 § 1 i art. 14m Ordynacji podatkowej.

Szeroka ochrona znajdzie zastosowanie tylko wówczas, gdy skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce przed doręczeniem interpretacji indywidualnej. Jeżeli ta przesłanka nie jest spełniona, interpretacja skutkuje jedynie wąską ochroną. W takim przypadku zastosowanie się do interpretacji nie zwalnia z obowiązku zapłaty podatku (wąska ochrona). Podobnie jednak jak w przypadku szerokiej ochrony – nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę (art. 14l Ordynacji podatkowej).

Pojęcie „skutków podatkowych”

W praktyce okazało się, że przywołane wyżej sformułowanie odnoszące się do wystąpienia skutków podatkowych jest niejednoznaczne. Tymczasem określenie momentu ich wystąpienia ma kluczowe znaczenie dla ustalenia jakie skutki wywoła indywidualna interpretacja podatkowa.

Z jednej strony określenie to można utożsamiać z zaistnieniem zdarzenia faktycznego, które prowadzi do powstania obowiązku podatkowego i następnie zobowiązania podatkowego. Z drugiej strony nie bez racji jest też stanowisko, zgodnie z którym skutki podatkowe występują dopiero wówczas, gdy dochodzi do powstania zobowiązania podatkowego lub realizacji konkretnych obowiązków podatnika (np. zapłata podatku, zaliczki na podatek, złożenie deklaracji podatkowej).

W zależności od przyjętej interpretacji skutek podatkowy może nastąpić w zupełnie innym momencie.

Przyjmując pierwsze rozumienie (zaistnienie podlegającego opodatkowaniu zdarzenia faktycznego) skutek podatkowy nastąpi np. już w chwili osiągnięcia przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości (w podatku dochodowym od osób fizycznych).

W drugim rozumieniu skutku podatkowego nastąpi on dopiero z powstaniem zobowiązania podatkowego, tj. w podatku dochodowym po zakończeniu roku podatkowego. Co to oznacza w kontekście interpretacji przepisów prawa podatkowego? W podanym przykładzie zbycia nieruchomości w pierwszym przypadku doręczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego pomiędzy dokonaniem sprzedaży nieruchomości a końcem roku podatkowego pozwoli na objęcie podatnika szeroką ochroną. W drugim przypadku doręczenie interpretacji już po faktycznym dokonaniu transakcji doprowadzi do powstania jedynie wąskiej ochrony podatnika. Skutek taki nastąpi nawet, jeżeli wniosek o wydanie interpretacji został złożony przed sfinalizowaniem transakcji sprzedaży.

Pojęcie „skutków podatkowych” w orzecznictwie

Powyższe wątpliwości były już analizowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w którym przyjęto wykładnię niekorzystną dla podatnika. Przykładowo, w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 16 lutego 2011 roku (I SA/Wr 1480/10) wskazano, że:

„[…] w sytuacji gdy podatnik podjął określone działania a następnie wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej i zastosował się do niej, nie może podlegać pełnej ochronie prawnej i oczekiwać zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku. Interpretacja taka nie wpływała na działanie podatnika kształtujące stan faktyczny skoro miało ono miejsce przed otrzymaniem interpretacji indywidualnej. Nie ma bowiem związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy zastosowaniem się podatnika do interpretacji a obowiązkiem podatkowym oraz wynikającym z niego zobowiązaniem podatkowym. Zastosowanie się do interpretacji ma natomiast wpływ na samo wykonanie zobowiązania podatkowego, które pod wpływem interpretacji może być niewłaściwie zrealizowane, co uzasadnia zastosowanie ochrony w „wąskim” zakresie tj. w postaci zwolnienia podatnika od obowiązku zapłaty odsetek i niewszczynania postępowania karno-skarbowego lub umorzenie wszczętego postępowania karno-skarbowego”.

Podobne stanowisko wyrażono również w innych orzeczeniach (np. wyrok NSA z 30 maja 2012 r., I FSK 1178/11, wyrok WSA w Krakowie z 18 maja 2017 r., I SA/Kr 245/17).

Jedynie zatem indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego doręczona podatnikowi przed dokonaniem czynności, której ta interpretacja dotyczy, może skutkować zwolnieniem z obowiązku zapłaty podatku (w przypadku zastosowania się do takiej interpretacji).

***

Podobne skutki jak indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego wywołuje ogólna interpretacja przepisów prawa podatkowego wydawana przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Interpretacja przepisów prawa podatkowego w wielu przypadkach może być instrumentem prawnym skutecznie zabezpieczającym podatnika, a w niektórych sytuacjach może zwalniać z obowiązku zapłaty podatku. W celu skorzystania z interpretacji podatkowej istotne jednak jest prawidłowe sporządzenie wniosku o jej wydanie. W tym zakresie warto skorzystać ze wsparcia profesjonalnego pełnomocnika. Takie usługi świadczy adwokat Michał Stawiński (zobacz).

Zobacz też wpis: Jak przygotować wniosek o wydanie interpretacji podatkowej?.